Важнейшим учётным и управленческим индикатором меры производственного потребления хозяйственных средств промышленным предприятием, впрочем, как и любого другого производственного предприятия, являются затраты на обычную деятельность.
Названные затраты сопутствуют процессам, происходящим в основной деятельности промышленного предприятия:
- снабжения материальными запасами и всеми видами энергии, приобретаемыми по договорам поставки, импортным контрактам и иным хозяйственным договорам на внутреннем и внешнем рынках, а также собственной выработки и предназначенными для производственных, хозяйственных и других нужд основной деятельности. Материально-техническое обеспечение включает также технологические процессы складирования материальных запасов и доставки их к рабочим местам;
- производства (англ., production) профильной и другой товарной и валовой продукции (включая деятельность по его обслуживанию и управлению);
- сбыта (продажи) продуктов труда (готовой продукции, выполненных и сданных работ и услуг) на основании хозяйственных договоров и экспортных контрактов с отечественными и зарубежными покупателями и заказчиками [3].
В производственном учёте практически отсутствует снабженческая деятельность, хотя, как известно, она является полноправной составной обычной деятельности хозяйствующего субъекта. Помимо этого ряд значительных затрат, связанных только с процессом снабжения, учитываются в общехозяйственных и общецеховых затратах, а также в затратах на внутрихозяйственное перемещение грузов (доставку материалов к рабочим местам). Достаточно назвать затраты на управление материальными запасами, содержание и эксплуатацию складского и весового хозяйства, составляющих не менее 80 % от общих затрат на содержание материальных запасов. Такая практика вступает в противоречие с принципом достоверности данных производственного учёта и препятствует формированию учётной информации для выработки управленческих решений в области регулирования затрат на снабженческую деятельность.
Одной из ключевых корпоративных стратегий управления микроэкономикой является обеспечение экономической обоснованности затрат в материально-техническом снабжении при надлежащем соответствии материальных запасов и транспортных работ принятым стандартам качества.
Для системного регулирования затрат на снабженческую деятельность целесообразно классифицировать и группировать их по следующим функциональным признакам:
- учётным группам и наиболее дорогостоящим наименованиям материальных запасов;
- видам (специализациям) снабженческой деятельности;
- центрам ответственности;
- специализированным элементам затрат;
- специализированным статям калькуляции [3].
Критерием классификации и группировки затрат на снабжение по видам материальных запасов правомерно будет принять уровень затрат на приобретение (собственное производство) определённой единицы или однородной учётной группы материальных запасов, имеющих значительный удельный вес в общей сумме затрат на снабжение в целом, или на отдельно взятый вид снабженческой деятельности (металлоснабжение, кооперированные поставки, энергоснабжение, топливное обеспечение, непрерывное обеспечение сельскохозяйственным сырьём и т.д.). Например, на предприятиях автомобилестроения одним из наиболее существенных носителей затрат в металлоснабжении является учётная группа «Черные металлы», а внутри её - подгруппы «Чугун серый», «Сталь холоднокатаная» и ряд других; на ТЭС - номенклатурные позиции «Мазут топочный», «Газ природный», на хлебозаводах - «Мука пшеничная», «Мука ржаная»; на мукомольных заводах - «Зерно пшеничное», «Зерно ржаное» [3].
Критериями разделения на классы затрат по видам снабженческой деятельности можно считать наиболее ресурсоёмкие из них:
- маркетинговые исследования;
- текущее управление товарно-материальными и финансовыми потоками, в том числе оперативный учёт выполнения договоров поставок и обязательств перед поставщиками и другими участниками сделок в пространстве «коммерческий клиент - предприятие»;
- содержание и эксплуатация складских зданий, сооружений, помещений, подъездных путей, оборудования, машин, транспортных средств, подъёмных механизмов, инвентаря;
- внутренний контроль (аудит) качества закупаемых (собственного производства) материальных запасов и транспортных работ;
- транспортные работы - погрузо-разгрузочные работы, укладка, подсортировка и хранение (временное и длительное), перемещение различных грузов транспортом внутри складов, по территории внутри организации и вне её, охрана в пути, местах временного хранения и на перевалочных пунктах, экспедиционное обслуживание и т.д.;
- прочие виды снабженческой деятельности [3].
Группировка затрат по экономическим элементам - типовая, но состав затрат по каждому элементу носит отраслевой характер, поскольку выражает специфику формирования затрат в снабженческой деятельности промышленного предприятия. Например, экономический элемент «Материальные затраты» включает стоимость вспомогательных материалов, запасных частей, топлива, электроэнергии, пара и других энергоносителей, хозяйственного инвентаря, тары, расходуемых для осуществления технологических операций, хозяйственных и управленческих нужд подразделений материально-технического снабжения хозяйствующих субъектов. По экономическому элементу «Затраты на оплату труда» учитываются затраты на заработную плату вспомогательным рабочим, обслуживающим складские комплексы, административно-управленческому персоналу, занятому в процессе снабжения, комиссионные выплаты коммерческим, таможенным, транспортным агентам (брокерам), торговым представителям, другим категориям внештатного персонала службы снабжения, работающим на условиях срочного договора с организацией [3].
Для обобщения затрат, образующихся в снабженческой деятельности хозяйствующих субъектов и последующего определения фактической себестоимости приобретённых и принятых к бухгалтерскому учёту материальных запасов по калькуляционным группам, подгруппам или отдельным номенклатурным номерам, необходима группировка снабженческих затрат по специализированной номенклатуре статей калькуляции. Информационная поддержка регулирования затрат на материально-техническое снабжение в рамках обычной деятельности хозяйствующих субъектов может быть выстроена по следующей номенклатуре калькуляционных статей затрат:
- Стоимость материальных запасов по хозяйственным договорам (без НДС);
- Невозмещаемые налоговые платежи;
- Таможенные пошлины;
- Потери сырья и материалов при их транспортировке в пределах установленных норм естественной убыли;
- Контроль (аудит) качества приобретённых материальных запасов и транспортных работ;
- Ремонт и эксплуатация складских зданий, сооружений, помещений, оборудования, транспортных средств, инвентаря;
- Аренда складских зданий, сооружений, помещений, оборудования, транспортных средств, инвентаря;
- Амортизация основных средств, эксплуатируемых в снабженческой деятельности;
- Основная и дополнительная заработная плата вспомогательных рабочих, непосредственно занятых в технологических процессах снабжения;
- Отчисления на социальные нужды;
- Транспортно-заготовительные работы;
- Содержание административно-управленческого персонала службы снабжения;
- Командировочные затраты;
- Услуги электронной коммерции и других Интернет-ресурсов (за исключением электронной почты);
- Консалтинговые (консультационные) услуги сторонних организаций;
- Услуги товарно-сырьевых, транспортных и таможенных брокеров;
- Услуги посреднических и таможенных организаций:
- Представительские затраты;
- Услуги связи, в том числе электронной почты;
- Общехозяйственные затраты (если они непосредственно относятся к снабжению);
- Прочие затраты [3].
Очевидно, что отсутствие дифференциации в учетном процессе производимых работ, делает нетранспарентным информационное пространство процесса формирования добавленной стоимости в данной сфере деловой активности. Это, в свою очередь, делает невозможной подготовку и реализацию качественных бизнес-решений, запрос на которые в управлении складским хозяйством становится все более актуальным.
Распределение затрат между выполняемыми работами является, по нашему мнению, важным инструментом создания надежной информационной базы принятия бизнес-решений. Этот метод, известный в теории и практике бухгалтерского учета как АВС-костинг, неоднократно всесторонне рассматривался в научной литературе [1,2], однако применительно к складскому хозяйству отечественных промышленных исследований проводилось недостаточно. Данная ситуация мотивировала необходимость разработки методики распределения затрат по видам складских работ.
Начальным этапом разработки данной методики нам представляется выявление видов работ, являющихся ключевыми в цепочке создания стоимости складского комплекса. Нам представляется, что в их состав целесообразно включить:
- погрузочно-разгрузочные операции;
- прием и отпуск товарно-материальных ценностей (ТМЦ), включая выполнение сопутствующих работ (взвешивание, обмер, пересчет количества и т.д.);
- хранение, сортировка, укладка, комплектация, фасовка;
- подготовку и уборку складских помещений и открытых площадок к приему товаров;
- перемещение ТМЦ по территории складского комплекса и складских помещений;
- оформление документов первичного учета движения ТМЦ на складе;
- проведение инвентаризации и документирование ее результатов.
Вторым этапом является выбор носителей (драйверов) затрат, т.е. [3]. Как показали наши исследования в регионе, данная процедура в бухгалтерских практиках учета складского хозяйства не применяется, что делает невозможным качественное калькулирование себестоимости. В табл. 1 представлены носители затрат по видам выполняемых на складе основных технологических работ.
Таблица 1
Носители затрат основных видов складских работ
|
№ п/п |
Наименование работ |
Носители затрат и их калькуляционные единицы |
|
1 |
Погрузочно-разгрузочные операции |
Объем погруженных и разгруженных ТМЦ (тонн) |
|
2 |
Прием и отпуск ТМЦ, включая выполнение сопутствующих работ |
Объем принятых, отпущенных и находившихся в сопутствующей работе ТМЦ (тонн) |
|
3 |
Хранение, сортировка, укладка, комплектация, фасовка |
Запасы ТМЦ на складах (тонн) |
|
4 |
Подготовка и уборка складских помещений и открытых площадок к приему товаров |
Площадь помещений и открытых площадок (кв. метры) |
|
5 |
Перемещение ТМЦ по территории складского комплекса и складских помещений |
Объем перемещенных грузов (тонно-метров) |
|
6 |
Оформление документов первичного учета |
Количество заполненных документо-строк (ед.) |
|
7 |
Проведение инвентаризации и документирование ее результатов |
Объем инвентаризированных ТМЦ (тонн); Количество заполненных документо-строк инвентаризационных ведомостей (ед.) |
По каждому из представленных в табл.1 виду работ на третьем шаге предлагаемой методики необходимо рассчитать нормы расходования ресурсов относительно определенной калькуляционной единицы. Совокупность норм затрат на определенный вид работ составляет основу формирования нормативной себестоимости НСi [3].
Самостоятельную проблему представляет собой процесс распределения косвенных (ненормируемых) затрат на себестоимость складских работ. В их состав включаются средства, расходуемые на содержание административно-управленческого персонала и пожарно-сторожевой охраны; подготовку и переподготовку персонала, аттестацию рабочих мест, ремонт и содержание складского оборудования и складских помещений и т.д. Исследования, проведенные нами, показали, что на многих предприятиях такая задача либо не ставится, либо находится в стадии изучения [4, 5].
Вполне обоснованно, что последующим шагом решения проблемы модернизации калькуляционного учета складской деятельности, является выбор базы распределения косвенных затрат [6]. Будем полагать, что ресурсы, обеспечивающие реализацию работ, формирующих добавленную стоимость, распределяются пропорционально их количественным параметрам [7,8]. Одной из универсальных характеристик выполнения работ являются производимые трудозатраты, представленные в разработанных нормах. Расчет коэффициента распределения Кр представлен в (1).
Кр= КЗ/Т, (1)
где: КЗ - косвенные затраты;
Т - валовые трудозатраты [3].
Стоимость косвенных затрат КЗi, относимых на конкретный вид работ, рассчитывается по формуле (2):
КЗi=Кр*Тi,(2)
где : Тi - трудозатраты на i - вид работ [3].
Заключительным шагом предлагаемой методики является расчет стоимости затрат на определенный вид работ. Он ведется по формуле с учетом отклонений Oi и изменений Иiнорм, зафиксированных в отчетном периоде (3):
ФСi = (НСi+Oi+Иi)+ КЗi[3].(3)
Предлагаемая методика является вполне эффективным средством обеспечения транспарентности информационного пространства принятия управленческих решений по совершенствованию складских операций.Ее очевидным преимуществом является применение путем подробной детализации сведений о ресурсах, задействованных в цепочке создания добавленной стоимости в условиях складского хозяйства, оценить продуктивность функционирования последнего.
Рецензенты:
Козменкова С.В., д.э.н., профессор кафедры «Бухгалтерский учет, экономический анализ и аудит» Нижегородского государственного университета им. Н.И. Лобачевского, г. Нижний Новгород.
Овчаров А.О., д.э.н., профессор кафедры «Компьютерных информационных систем финансовых расчетов» Нижегородского государственного университета им. Н.И.Лобачевского, г. Нижний Новгород.